Por L.C. Jocelyn Gabriela Sánchez Sandoval
El 8 de diciembre de 2020 se publicó en el Diario Oficial de la Federación (DOF), el Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y del Código Fiscal de la Federación.
La globalización nos ha obligado a adaptar ciertas medidas fiscales para favorecer un ambiente de apertura comercial y de competencia en la atracción de capitales, incrementando así las operaciones entre compañías de diferentes legislaciones, tanto para terceros como para partes relacionadas, algo que ha hecho que las autoridades fiscales deban legislar en materia de precios de transferencia.
Hablar de precios de transferencia es referirse al análisis y asignación de valores a operaciones entre partes relacionadas, pues estas son el intercambio de bienes tangibles o intangibles, así como la prestación de servicios entre compañías pertenecientes a un mismo grupo empresarial. Es importante saber que en una operación de precios de transferencia o entre partes relacionadas, el fin común es maximizar las utilidades del grupo en su totalidad y no de cada una de las partes independientes. Es por ello que las empresas establecidas en México con partes relacionadas en el extranjero puedan transferir utilidades a otros países con una menor tasa impositiva sin necesidad de ser paraísos fiscales. Por ejemplo, con Estados Unidos, donde la tasa del Impuesto Sobre la Renta (ISR), es del 21 %.
Los contribuyentes (personas físicas y morales) que deben cumplir con las regulaciones de precios de transferencia en México, son aquellos que registren ingresos acumulables y deducciones autorizadas con partes relacionadas, sean estas residentes en México o residentes en el extranjero. El objetivo de las reglas de precios de transferencia es asegurar que estas transacciones se hayan realizado conforme al principio de valor (Arm’s Length Principle) como: si se trataron terceros independientes en operaciones comparables, para comprobar que no existe una manipulación de la base gravable del Impuesto Sobre la Renta (ISR).
De acuerdo a la LISR en su artículo 179, se considera que dos o más personas son partes relacionadas cuando una participa de forma directa o indirecta en la administración, control o capital de la otra. O, cuando una persona o grupo de personas, participen directa o indirectamente en la administración, control o capital de dichas personas. En el caso de asociaciones en participación, se consideran como partes relacionadas sus integrantes. En la misma, también se indica, que las personas que realicen operaciones con partes relacionadas estarán obligadas a determinar el monto de sus ingresos acumulables y deducciones autorizadas de dichas transacciones, considerando los precios y montos que se hubiesen pactado entre las partes independientes en operaciones comparables.
De igual forma, también obliga a elaborar y conservar la documentación que compruebe las operaciones de ingresos y deducciones realizadas con partes relacionadas, para verificar que se haya cumplido con el principio de valor de mercado y los requerimientos legales en materia de precios de transferencia.
Además, las autoridades fiscales tendrán la facultad para presumir los ingresos y deducciones que se debieron derivar en dichas transacciones en los casos en los que el contribuyente no cuente con el soporte que la ley señala, es decir, el estudio de precios de transferencia. Este, además, puede formar parte de la planeación legal, operativa y fiscal que permita anticipar el soporte documental de una transacción que pueda ocurrir en el futuro cercano, dentro de los términos legales.
Una de la partes fundamentales es el estudio de precios de transferencia, el cual se compone de tres partes:
Análisis funcional: exposición narrativa acerca de las características operativas y funcionales de la compañía, los activos empleados y los riesgos en que incurra.
Análisis económico: partiendo del análisis anterior, se realiza un análisis económico de cada tipo de transacción, los cuales se analizan mediante alguno de los métodos indicados por la LISR, donde se selecciona un grupo de compañías o transacciones potencialmente comparables y se determina un rango de márgenes de utilidad o contraprestaciones.
Conclusiones: aquí se concluye si las transacciones que se han analizado se realizan de acuerdo a cómo se harían en situaciones comparables con o entre terceros, es decir, con compañías que no sean Partes Relacionadas del grupo empresarial.
No estarán obligados los contribuyentes que realicen actividades empresariales cuyo ingreso en el ejercicio inmediato anterior no haya excedido de $13,000,000.00 pesos.
Tampoco están obligados los contribuyentes cuyos ingresos derivados de la prestación de servicios profesionales no hayan excedido en dicho ejercicio de $3,000,000.00 pesos.
Están obligados aquellos contribuyentes que, aún sin rebasar los ingresos anteriores, se presuma que realizan operaciones con sociedades o entidades sujetas a regímenes fiscales preferentes de acuerdo al artículo 179, penúltimo párrafo, de la LISR. (Unión C. d., 2021)
A pesar de que se indican los contribuyentes que están exceptuados de realizar y mantener el estudio de precios de transferencia, ello no los exenta por completo de la obligación, puesto que en caso de revisión por la autoridad fiscal, deberán demostrar que las operaciones efectuadas con partes relacionadas cumplieron el principio de valor de mercado. (FINANCIEROS, 2021)
Se modifica el artículo 76 del Código Fiscal de la Federación (CFF), para considerar, en la fracción V, como una agravante, para la imposición de multas, el incumplimiento a las disposiciones fiscales en materia de precios de transferencia. Es decir, los contribuyentes deben de contar con el estudio de precios de transferencia anualmente (tanto para operaciones extranjeras como nacionales) y asegurar que las operaciones con partes relacionadas fueron pactadas de acuerdo con el principio de valor de mercado.
En el artículo 46, fracción IV, del Código Fiscal de la Federación, CFF, se establecen las facultades de revisión en materia de Precios de Transferencia, indicando que si el contribuyente no cuenta con el estudio, se podrá hacer acreedor de infracciones y multas por incumplimiento de dicha obligación.
En congruencia con lo anterior, se eliminó el beneficio de la reducción del 50% de las multas, tratándose de incumplimiento a las disposiciones fiscales en materia de precios de transferencia. Se eliminó el décimo párrafo del artículo 76 del CFF, el cual beneficiaba al contribuyente, con una reducción de la multa, con el solo hecho de contar con el estudio de precios de transferencia. La exposición de motivos de la reforma fiscal describe que este cambio se da porque, a nivel internacional, las multas por incumplimiento a las disposiciones fiscales en materia de precios de transferencia son mayores que las multas por omisiones de pago.
Adicionalmente, la exposición de motivos de la reforma fiscal, considera que el entorno de negocios actual, hará que la verificación del cumplimiento de estas obligaciones sea más recurrente en el futuro próximo, y la percepción del riesgo de incumplimiento deberá motivar una conducta mayormente apegada a las normas tributarias.
Para la reforma fiscal de 2021, se hace la aclaración del artículo 5-A del CFF donde la autoridad fiscal puede re-caracterizar las operaciones únicamente para efectos fiscales, es decir, la reclasificación que realicen autoridades fiscales sobre las operaciones de los contribuyentes no involucra, por su sola aplicación, sanciones en materias distintas a la administrativa fiscal. Sin embargo, esto no implica que no se pueda iniciar un proceso de investigación por la probable comisión de un delito si hay elementos para considerar que la conducta del contribuyente encuadra en alguno de los delitos en materia fiscal, establecidos en el CFF. Por lo tanto, la aclaración tiene como fin especificar la aplicación del artículo 5-A del CFF, que se limita al ámbito administrativo fiscal, pero no busca alterar la mecánica de un proceso penal (Unión, 2021).
Se considera que las operaciones con un mayor riesgo a ser re-caracterizadas por carecer de una razón de negocio, son las que se celebran entre partes relacionadas, ya que las operaciones pactadas entre terceros son menos propensas a carecer de ella.
Otro cambio importante, que también vemos para la reforma fiscal de 2021: se incluye la fracción XIX en el artículo 26 del CFF, para que la autoridad fiscal pueda designar como responsables solidarios a aquellas entidades residentes en México o un residente extranjero que tiene establecimiento permanente en México, que realicen operaciones con partes relacionadas residentes en el extranjero, a los que las autoridades fiscales no tenían atribuciones legales, y que al momento de designarlos como responsables solidarios, se asegura que haya una entidad del grupo multinacional, con la cual las autoridades fiscales puedan ejercer sus facultades legales, para exigir el cumplimiento de las obligaciones fiscales en México. La nueva disposición se aplica únicamente cuando un residente constituye un establecimiento permanente en México.
Los esquemas reportables se incluyeron en el CFF desde el 2020, pero se siguen publicando las reglas para empezar a reportar desde el 2021. Para lo anterior, debemos recordar que un esquema reportable es cualquiera que genere o pueda generar, directa o indirectamente, la obtención de un beneficio fiscal en México y reúna las características que enlista el artículo 199 del CFF. En las características de los esquemas reportables existen supuestos muy específicos a operaciones celebradas entre partes relacionadas.
Para estos efectos, se considera esquema cualquier plan, proyecto, propuesta, asesoría, instrucción o recomendación externada de forma expresa o tácita con el objeto de materializar una serie de actos jurídicos.
Por otra parte, para empresas maquiladoras, se eliminó la parte final del tercer párrafo del artículo 182 de la LISR, que hace referencia a la opción de obtener y conservar la documentación comprobatoria de precios de transferencia, en la que se aplique el método de márgenes transaccionales de utilidad de operación. El cambio se realiza para evitar interpretaciones que busquen eludir el objetivo de la reforma fiscal 2014, que obliga a las empresas maquiladoras a aplicar la metodología del cálculo del Safe Harbor o solicitar un Acuerdo Anticipado de Precios de Transferencia (APA por sus siglas en inglés) para cumplir con sus obligaciones en materia de operaciones con sus partes relacionadas residentes en el extranjero (COEL, 2021).
Gracias a los cambios en la reforma fiscal 2021 que afectan a precios de transferencia como ya lo vimos, es necesario el correcto cumplimiento de las operaciones celebradas con partes relacionadas, el cual debe iniciar con la elaboración en tiempo y forma del estudio de precios de transferencia y debe concluir con la verificación de que las operaciones fueron pactadas a valores de mercado. Estas transacciones pueden contar con el beneficio de ser bien documentada la razón de negocio de las transacciones, con un correcto análisis de funciones, activos y riesgos, que sirve de base para un buen estudio de precios de transferencia.
Hoy en día, considerando que un alto porcentaje de los negocios de las empresas multinacionales son entre partes relacionadas y debido al alto nivel de escrutinio y transparencia, que a nivel global han establecido las autoridades fiscales, es muy relevante mantener un adecuado cumplimiento en materia de precios de transferencia. El actual contexto global implica optimizar el control fiscal y evitar riesgos de las empresas multinacionales.
Referencias
Asesores financieros. (2021). “Precios de Transferencia en la reforma fiscal 2021”. http://www.ptasesoresfinancieros.com/blog/?p=223 (FINANCIEROS, 2021)
COEL Abogados. (2020). “Las principales modificaciones sobre los Precios de Transferencia en la Reforma Fiscal 2021”. https://coelabogados.mx/centro-de-investigacion/las-principales-modificaciones-sobre-los-precios-de-transferencia-en-la-reforma-fiscal-2021/ (COEL, 2021)
Cámara de Diputados. (2021). “Ley de Impuesto Sobre la Renta”. Diario oficial de la federación. http://www.diputados.gob.mx/LeyesBiblio/pdf/LISR_230421.pdf
Cámara de Diputados. (2021). “Código Fiscal de la Federación”. Diario oficial de la federación. http://www.diputados.gob.mx/LeyesBiblio/pdf/8_230421.pdf
